De belastingplichtige vordert de gedeeltelijke ontheffing van de bestreden aanslag in de onroerende voorheffing, wegens de onbaatzuchtige bestemming van het betrokken onroerend goed tot soortgelijke weldadigheidsinstelling, doordat er sinds 1 mei 2019 een erkend maatwerkbedrijf gevestigd is.

De bedoelde vrijstelling van onroerende voorheffing wordt in principe, op grond van artikel 2.1.6.0.1, eerste lid VCF, verleend op aanvraag van de belastingschuldige. Voor een dergelijke vrijstellingsaanvraag gelden dezelfde vormvoorschriften als deze die gelden voor het indienen van een bezwaarschrift (artikel 3.5.3.0.3 VCF). Dat betekent dat de vrijstelling in principe moet worden gevraagd binnen een termijn van drie maanden na de derde werkdag die volgt op de verzendingsdatum vermeld op het aanslagbiljet (artikel 3.5.2.0.1 VCF), hier 4 juli 2019. De belastingplichtige heeft daarentegen gebruik gemaakt van de procedure van ambtshalve ontheffing voorzien door artikel 3.6.0.0.1 VCF, waarbij zij haar ontheffingsverzoek (pas) op 6 oktober 2020 indiende.

Op grond van artikel 3.6.0.0.1 VCF wordt ambtshalve ontheffing verleend van overbelastingen die onder meer blijken uit afdoende bevonden nieuwe bescheiden of feiten waarvan het laattijdig overleggen of inroepen door de belastingschuldige wordt verantwoord door gewettigde redenen. Een nieuw rechtsmiddel of een wijziging van jurisprudentie wordt niet beschouwd als nieuw gegeven.

Artikel 3.6.0.0.1 VCF (in zijn hier toepasselijke versie) onderwerpt het toekennen van de ontheffing voorts aan de dubbele voorwaarde dat die overmatige belastingen door de administratie zijn vastgesteld of door de belastingschuldige aan de administratie zijn bekendgemaakt binnen vijf jaar vanaf 1 januari van het jaar waarin de belasting is gevestigd, enerzijds, en dat de aanslag nog niet het voorwerp is geweest van een bezwaarschrift dat aanleiding heeft gegeven tot een definitieve beslissing over de grond, anderzijds. Waar de aanslag werd gevestigd op 27 juni 2019 en de hier bestreden aanslag nooit het voorwerp heeft uitgemaakt van een bezwaarschrift, is het onbetwist dat deze beide voorwaarden in dit geval vervuld zijn.

Wel betwist in deze zaak is de vraag of er een nieuw feit voorligt waarvan het laattijdig overleggen of inroepen door de belastingschuldige wordt verantwoord door gewettigde redenen en, gesteld dat dit zo is, of er ingevolge dit nieuw feit sprake is van een overbelasting waarvan de ambtshalve ontheffing zich opdringt.

Artikel 3.6.0.0.1 VCF vereist een strikte toepassing en staat de ontheffing enkel toe in de gevallen die er uitdrukkelijk in worden voorzien. De ambtshalve ontheffing van overbelastingen die blijken uit afdoende bevonden nieuwe bescheiden of feiten komt tegemoet aan het probleem van belastingschuldigen die de onwettigheid van de belasting niet kunnen bestrijden vooraleer de normale bezwaartermijn verstreken is. De procedure van ambtshalve ontheffing kan niet aangewend worden om de vernietiging na te streven van een regelmatig ingekohierde aanslag die definitief is geworden bij ontstentenis van bezwaarschrift dat tijdig werd ingediend. De nalatigheid of de onwetendheid van een belastingplichtige kan niet worden beschouwd als een wettige reden om ontlasting toe te staan van (onbetwistbare) overbelastingen die niet binnen de normale bezwaartermijnen werden aangevochten. De termijn om ontheffing van ambtswege te verkrijgen betreft geen verlengde bezwaartermijn (zie ook Cass. 17 september 1998, TFR 1999, nr. 167, 213; Cass. 6 november 2000, Bull. 2003, 387; zie GWH 26 november 2020, arrest nr. 160/2020, via const­court.be).

Nieuwe feiten of bescheiden in de zin van artikel 3.6.0.0.1 VCF die aanleiding kunnen geven tot ambtshalve ontheffing, zijn enkel die welke een bewijs kunnen opleveren dat voordien niet geleverd is en die de belastingplichtige niet kon overleggen of aanvoeren voordat de termijnen van bezwaar of beroep waren verstreken (vgl. Cass. 21 december 2017, F.15.0098.N, via https://juportal.be). Hoewel de ambtshalve ontheffing van overbelastingen als een ‘billijkheidsbepaling’ wordt aangemerkt, benadrukt de wetgever ook dat ze slechts voor ‘werkelijk uitzonderlijke gevallen’ is bedoeld. Een belastingschuldige die niet akkoord gaat met een op zijn naam gevestigde aanslag beschikt immers over de mogelijkheid om een administratief beroep in te stellen en kan in voorkomend geval ook een vordering instellen bij de rechtbank van eerste aanleg, met de mogelijkheid van hoger beroep en cassatieberoep. Tegen een reglementaire fiscale bepaling die strijdig zou zijn met de Grondwet kan bovendien een beroep tot nietigverklaring worden ingesteld bij de Raad van State (vgl. GWH 26 november 2020, arrest nr. 160/2020, via const-court.be dat uitspraak deed over de grondwettigheid van artikel 253 jo. 12, §1 W1B92 vóór de overheveling ervan in artikel 2.1.6.0.1, eerste lid, 1° VCF).

De belastingplichtige moet aldus bewijzen dat de overbelasting — met name de afwezigheid van vrijstelling van de onroerende voorheffing ondanks de bestemming zonder winstoogmerk van het onroerend goed tot soortgelijke weldadigheidsinstelling (gedurende een deel van het aanslagjaar niet omvattende 1 januari) — blijkt uit een nieuw feit waarvan het laattijdig inroepen wordt verantwoord door gewettigde redenen.

De belastingplichtige voert als nieuw feit het arrest van het Grondwettelijk Hof van 29 maart 2018 (nr. 44/2018) aan, waarin wordt geoordeeld dat ook instellingen die, zonder winstoogmerk, andere zorg dan fysieke of geestelijke zorg aan hulpbehoevenden verstrekken, kunnen worden beschouwd als soortgelijke weldadigheidsinstellingen voor de vrijstelling van de onroerende voorheffing.

Een prejudicieel arrest van het Grondwettelijk Hof waarin een wetsbepaling in een bepaalde lezing niet bestaanbaar bevonden wordt met het beginsel van gelijkheid en niet­ discriminatie — zoals het arrest met nr. 44/2018 —, kan een nieuw feit uitmaken dat een ambtshalve ontheffing verantwoordt, op voorwaarde dat het daadwerkelijk nieuw is en, zoals VLABEL terecht aanvoert, in oorzakelijk verband staat tot de gevraagde vrijstelling.

Wat het vereiste oorzakelijk verband betreft, kan VLABEL niet gevolgd worden in zijn stelling dat dit ontbreekt. VLABEL houdt in essentie voor dat het door de belastingplichtige aangevoerde feit (het arrest nr. 44/2018) niet de oorzaak van de ambtshalve ontheffing kan zijn en bijgevolg ook geen ‘nieuw feit’ dat tot ambtshalve ontheffing kan leiden, omdat hij de bestemming van het onroerend goed als soortgelijke weldadigheidsinstelling op zich niet betwist maar de ontheffing weigert op andere gronden (met name het niet bestemmen van het pand tot soortgelijke weldadigheidsinstelling op 1 januari 2019).

Uit het arrest nr. 44/2018 van het Grondwettelijk Hof vloeit voort dat, in een grondwettige interpretatie van de betrokken wetsbepaling, erkende maatwerkbedrijven waar andere zorg dan fysieke of geestelijke zorg aan hulpbehoevenden wordt verstrekt voortaan als soortgelijke weldadigheidsinstelling in aanmerking kunnen komen voor vrijstelling van de onroerende voorheffing, waar voorheen in de regel aangenomen werd dat, gelet op de aard van de verstrekte zorg, erkende maatwerkbedrijven niet konden kwalificeren als soortgelijke weldadigheidsinstellingen.

Dit nieuwe gegeven laat de belastingplichtige die een onroerend goed bestemt als maatwerkbedrijf, dus toe te bewijzen dat zij voldoet aan de kwalificatie ‘soortgelijke weldadigheidsinstelling’ waar zij dit voorheen niet kon. Dit nieuwe gegeven staat aldus in oorzakelijk verband tot de gewenste vrijstelling. De vraag of VLABEL bij het nemen van zijn beslissing over het ontheffingsverzoek van de belastingplichtige (op 16 november 2021) de kwalificatie als soortgelijke weldadigheidsinstelling al dan niet (nog) betwistte, is irrelevant voor de beoordeling van de vraag of het arrest van het Grondwettelijk Hof een nieuw feit uitmaakt. Een ‘nieuw feit’ verliest immers die kwalificatie niet wanneer de belastingadministratie waaraan een verzoek tot ambtshalve ontheffing wordt gericht, het bestaan ervan niet betwist.

Daarentegen moet VLABEL wel gevolgd worden in zijn stelling dat het aangevoerde feit (het arrest nr. 44/2018) niet nieuw was voor de belastingplichtige. Met reden betoogt VLABEL dat de belastingplichtige niet rechtvaardigt waarom zij de vrijstelling op grond van het arrest van het Grondwettelijk Hof van 29 maart 2018 niet kon aanvragen tijdens de reguliere bezwaartermijn. Waar enerzijds het arrest van het Grondwettelijk Hof dateert van 29 maart 2018 en werd bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad op 29 augustus 2018 en anderzijds de bestreden aanslag pas werd gevestigd tien maanden later op 27 juni 2019 en aan de belastingplichtige werd toegezonden op 4 juli 2019, rechtvaardigt de belastingplichtige niet waarom zij geen bezwaar indiende tegen de bestreden aanslag maar de bezwaartermijn onverrichterzake liet verstrijken.

Dat het Vlaamse Gewest zich pas bij de rechtspraak van het Grondwettelijk Hof aansloot, nadat het Hof van Cassatie in een arrest van 19 maart 2020 (F.19.0045.N) (waarin VLABEL partij was) de uitlegging die het Grondwettelijk Hof gaf aan het begrip ‘soortgelijke weldadigheidsinstellingen’ avaleerde, rechtvaardigt het stilzitten van de belastingplichtige niet. Anders dan een arrest van het Grondwettelijk Hof is een arrest van het Hof van Cassatie immers te beschouwen als een ‘wijziging van jurisprudentie’ die in artikel 3.6.0.0.1 VCF uitdrukkelijk niet wordt beschouwd als een nieuw feit dat een ambtshalve ontheffing kan verantwoorden. De gewijzigde jurisprudentie van het Hof van Cassatie en de omstandigheid dat het Vlaamse Gewest zich nadien klaarblijkelijk neerlegde bij deze rechtspraak door het arrest te publiceren op zijn eigen website, zijn geen relevante nieuwe elementen of feiten in de zin van artikel 3.6.0.0.1 VCF, die de grondslag kunnen vormen voor de gevraagde ambtshalve ontheffing.

Dat VLABEL mogelijks in het kader van een ander dossier betreffende een andere belastingplichtige en op grond van wat een interne richtlijn zou kunnen zijn, de datum van 21 april 2020 (zijnde de dag waarop het arrest van het Hof van Cassatie van 19 maart 2020 op de webstek van de Vlaamse Belastingdienst werd gepubliceerd) in aanmerking heeft genomen als ijkpunt voor het kunnen bekomen van een ambtshalve ontheffing (waarbij schijnbaar een onderscheid wordt gemaakt tussen aanslagbiljetten verzonden voor en aanslagbiljetten verzonden na die datum), is voor de beoordeling van het voorliggende geschil niet relevant. Terecht stelt de belastingplichtige in dat verband overigens zelf in conclusies dat er geen enkele wettelijke basis bestaat om de datum van publicatie van een samenvatting van een arrest van het Hof van Cassatie (het arrest van 19 maart 2020) op de webstek van de Vlaamse Belastingdienst in aanmerking te nemen als een nieuw feit in de zin van artikel 3.6.0.0.1 VCF.

Besloten moet worden dat de belastingplichtige de belastingvrijstelling wegens onbaatzuchtige bestemming als soortgelijke weldadigheidsinstelling, in het licht van het arrest nr. 44/2018 van het Grondwettelijk Hof van 29 maart 2018 (BS 29 augustus 2018), had kunnen aanvragen tijdens de normale bezwaartermijn die een aanvang nam ingevolge het toezenden van het aanslagbiljet aan de belastingplichtige op 4 juli 2019.

De belastingplichtige die verzuimde om het vrijstellingsverzoek tijdig in te dienen, kan hieraan niet remediëren door gebruik te maken van de procedure van ambtshalve ontheffing. Zoals gesteld betreft dit een uitzonderingsmaatregel die er niet toe strekt de vernietiging te bekomen van een regelmatig ingekohierde aanslag die definitief is geworden bij ontstentenis van tijdig bezwaar.

De belastingplichtige is dan ook niet gerechtigd op ambtshalve ontheffing van de bestreden aanslag.

Gelet op dit oordeel gaat het hof niet in op de overige toepassingsvoorwaarden van artikel 3.6.0.0.1 VCF en met name de vraag of er al dan niet sprake was van een overbelasting nu de bestemming als soortgelijke weldadigheidsinstelling pas bestond vanaf 1 mei 2019. Ook een onderzoek naar de in dat kader door de belastingplichtige opgeworpen schending van het grondwettelijk gelijkheidsbeginsel kan niet leiden tot een ander oordeel. De administratie heeft terecht het verzoek tot ambtshalve ontheffing ingediend door de belastingplichtige afgewezen. Het bestreden vonnis wordt wat dit onderdeel betreft bevestigd, weliswaar op andere gronden.

N.v.d.r.:

In eerste aanleg had de rechtbank van eerste aanleg gesteld dat uit de formulering van artikel 2.1.6.0.1, eerste lid, 1° VCF niet blijkt dat op aanvraag van de belastingplichtige een proportionele vrijstelling of een vrijstelling ‘pro rata temporis’ van de onroerende voorheffing wordt verleend.

Artikel 2.1.6.0.1, eerste lid, 1° VCF heeft het uitdrukkelijk over een vrijstelling van de onroerende voorheffing. Artikel 172 GW bepaalt dat geen vrijstelling of vermindering van belasting kan worden ingevoerd dan door een wet. Gelet op de duidelijke bewoordingen van artikel 2.1.6.0.1, eerste lid, 1° VCF enerzijds en de systematiek en de bewoordingen van titel hoofdstuk 1 van de VCF, heeft VLABEL terecht de vrijstelling niet pro rata temporis toegepast. Des te meer daar de zienswijze van VLABEL werd bevestigd door het Hof van Cassatie in haar arrest van 25 januari 1955 (Cass. 25 januari 1955, Arr.Cass. 1955, 414-415, stuk 13 VLABEL).

De rechtbank was ook van oordeel dat er voor een verschil in behandeling wel degelijk een objectieve en redelijke verantwoording bestaat. De belasting is gelieerd met de toestand van een onroerend goed op 1 januari van het aanslagjaar. De vrijstelling van artikel 2.1.6.0.1, eerste lid, 1° VCF is eveneens gelieerd met de toestand van het onroerend goed op 1 januari van het aanslagjaar. De rechtbank stelt geen schending van het gelijkheidsbeginsel vast.

Vordering tot schadevergoeding

In ondergeschikte orde vordert de belastingplichtige voor het eerst in graad van hoger beroep de veroordeling van VLABEL tot een schadevergoeding op grond van artikel 1382 oud BW. VLABEL zou nalatig zijn geweest door de belastingplichtige naar aanleiding van het arrest van het Grondwettelijk Hof niet te informeren over haar recht om een verzoekschrift tot ambtshalve ontheffing in te dienen voor de reeds gevestigde aanslagen in de onroerende voorheffing en door haar niet in te lichten van het feit dat zij in aanmerking kon komen voor een vrijstelling van de onroerende voorheffing. Zij verwijst naar de publicatie van de samenvatting van het cassatiearrest van 19 maart 2020 op de website van de Vlaamse Belastingdienst op 21 april 2020 en meent dat VLABEL daaraan een begeleidende tekst had moeten voegen dan wel de nodige ruchtbaarheid had moeten geven in de media. Door haar niet te informeren zou VLABEL zich niet gedragen hebben zoals het een normaal zorgvuldige en voorzichtige overheid betaamt en zou hij een fout gemaakt hebben. De belastingplichtige vordert vergoeding van de schade die daaruit is voortgevloeid, met name het bedrag van ontheffing waarop zij gerechtigd geweest zou zijn, indien het bezwaar tijdig was ingediend.

Met VLABEL moet vastgesteld worden dat de tekortkomingen die de belastingplichtige hem verwijt, niet bestaan.

Met reden stelt VLABEL dat het initiatief om een vrijstelling van onroerende voorheffing te bekomen bij de belastingschuldige ligt en niet bij VLABEL. Het is aan de belastingschuldige die een vrijstelling op grond van artikel 2.1.6.0.1, eerste lid VCF wenst te bekomen, om daartoe tijdig een aanvraag in te dienen. Het is niet aan VLABEL om actief alle eigenaars van onroerende goederen te informeren over bestaande (of gewijzigde) vrijstellingsmechanismes allerhande. Geen enkele wettelijke bepaling legt VLABEL een verplichting in die zin op.

Evenmin bewijst de belastingplichtige dat VLABEL tekortgeschoten is in zijn algemene zorgvuldigheidsplicht ten aanzien van haar door niet te communiceren dat vzw’s die een maatschappelijke of sociale zorg verlenen, vrijgesteld kunnen worden. Men kan zich afvragen wanneer VLABEL de belastingplichtige dan wel had moeten berichten. Op 29 maart 2018 en 29 augustus 2018, toen het Grondwettelijk Hof zijn arrest velde en toen het werd bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad — hetgeen onmiskenbaar een bekendmaking ten aanzien van de rechtsonderhorigen betreft —, had het onroerend goed nog geen bestemming als soortgelijke weldadigheidsinstelling in de zin van artikel 2.1.6.0.1, 1° VCF. Op 4 juli 2019, bij het vestigen van de bestreden aanslag, kon VLABEL onmogelijk weten dat de belastingplichtige — die zelf geen vereniging zonder winstoogmerk is — het onroerend goed twee maanden voordien voor het eerst had verhuurd aan een entiteit die het zonder winstoogmerk bestemde tot soortgelijke weldadigheidsinstelling. De enige manier waarop VLABEL te weten kon komen dat het onroerend goed in 2019 werd bestemd tot soortgelijke weldadigheidsinstelling ten gevolge waarvan de belastingplichtige mogelijks in aanmerking kwam voor vrijstelling van de onroerende voorheffing, is … ingevolge een vrijstellingsaanvraag vanwege de belastingplichtige. De belastingplichtige kan VLABEL redelijkerwijze niet verwijten niet spontaan gecommuniceerd te hebben over een nog niet eerder gevraagde fiscale vrijstelling voor het bekomen waarvan de wetgever het initiatief bij de belastingplichtige heeft gelegd.

Het algemene gebrek aan informatieverstrekking dat de belastingplichtige VLABEL verwijt, kan geen afbreuk doen aan het wettelijke kader inzake vrijstelling van onroerende voorheffing voor onroerende goederen die worden bestemd tot soortgelijke weldadigheidsinstellingen, waarvan de gewijzigde invulling ingevolge de bekendmaking van het arrest van het Grondwettelijk Hof in het Belgisch Staatsblad op 29 augustus 2018, geacht kan worden door iedereen gekend te zijn.

Tot slot, in zoverre de belastingplichtig VLABEL verwijt dat VLABEL op 21 april 2020 niet meer dan een beperkte samenvatting van het arrest van het Hof van Cassatie van 19 maart 2020 (F.19.0045.N) op de webstek van de Vlaamse Belastingdienst heeft gepubliceerd en dat hij op dat ogenblik meer duidelijkheid minstens ruchtbaarheid aan zijn gewijzigde rechtspositie had moeten geven, moet vastgesteld worden dat de belastingplichtige op dat ogenblik al niet meer in de voorwaarden was om een tijdig vrijstellingsverzoek in te dienen. Enige tekortkoming van VLABEL in die context kan dan ook nooit in oorzakelijk verband staan tot het niet tijdig indienen door de belastingplichtige van een aanvraag tot vrijstelling van de onroerende voorheffing.

Tegen die achtergrond bewijst de belastingplichtige niet dat de schade die zij stelt te hebben geleden een andere oorzaak heeft dan haar eigen onachtzaamheid om tijdig een aanvraag tot vrijstelling van de onroerende voorheffing in te dienen. Bij gebrek aan bewijs van fout in hoofde van VLABEL die in oorzakelijk verband staat tot de aangevoerde schade, wordt de ondergeschikte vordering tot schadevergoeding afgewezen als ongegrond.